一、目前建设项目跟踪审计中亟待解决的几个实务问题
（一）跟踪审计定位不清楚，职责不明确
目前，许多建设项目的跟踪审计工作实现了“关口前移”，涉及到工程项目的事前、事中阶段。正因为此，一些建设单位、监理单位把有效地控制工程成本、遏制工程建设出现重大问题的责任寄托在审计身上，希望通过审计全程把关来预防这些问题。对于项目管理过程中需要建设单位决定并承担责任的问题，他们没有切实履行决策职能，往往先要等跟踪审计人员表态后，才签署相应意见，在以后时间内就以此为依据，来推动项目进程。事后工程项目一旦出现问题，建设单位、监理单位寻找各种理由推卸自己的责任。
实际上，审计部门肩负的首要职责，应当是重点检查项目操作程序是否到位，项目资金使用是否规范，监督项目过程中的每项工作是否存在明确的责任主体，工程建设项目相关单位是否切实履行职责，除此之外，审计部门还应关注政府投入资金使用的经济性、效率性、效果性等绩效情况，而解决好项目管理过程中的问题，则应是建设项目建设、监理等相关单位的工作职责，审计部门可以提出审计建议，但不应“越俎代庖”。另外，一些人特别是一些政府部门的同志认为，跟踪审计工作涉及项目全过程，实施了全过程跟踪审计，就没有必要安排投资监理。
上述行为和观点说明，大家对跟踪审计期望过高，对跟踪审计定位、职责等问题的认识仍然不清楚、不明确，要求我们从研究中作出回答。
（二）跟踪审计介入时间先后不一
现阶段，跟踪审计介入时间没有一个明确规定，全国各地的做法不一，跟踪审计所关注的内容和做法也有着较大差别。有的地方几个月集中一次到现场进行审计，关注的主要是建设资金的使用、工程程序的合规合法性；有的对项目各个重点节点进行连续审核，对工程结算进行全面审查；有的则全过程地参与工程项目各个环节的业务把关，包括对所有合同内容的审查、所有工程变更的审核、所有隐蔽工程的现场查验、大宗材料的价格及质量把关、工程结算价格的审定等；有的甚至对工程设计方案、概算编制的科学性和合理性，提出审核意见。应当说，不同阶段介入进行实时跟踪，审计效果就有所不同。
在目前投资审计人员相对紧缺、建设项目情况越来越复杂的情况下，跟踪审计工作在什么时间节点介入？以什么方式介入？非常需要进行认真研究。
（三）尚未形成规范、明确的社会中介机构参与跟踪审计的操作模式
近年来，全国各地积极开展政府投资跟踪审计，探索出许多因地制宜、各具特色的跟踪审计技术方式，发挥着越来越重要的作用。但应当看到，各地在建设项目跟踪审计的做法不一，特别是在探索社会中介机构参与跟踪审计项目的过程中，操作模式、工作流程和工作要点尚不规范、明确，在审计部门应怎样有效介入到社会中介机构参与的跟踪审计项目中、双方的职责定位是什么、如何对社会中介机构跟踪审计质量进行风险监控等问题上，没有进一步细化，在一定程度上影响到跟踪审计项目质量。
二、对上述实务问题的研究建议
（一）必须对建设项目跟踪审计职责进行准确定位
1.必须弄清建设项目跟踪审计的本质
要回答这个问题，我们应当首先把“建设项目跟踪审计首先是审计”，作为我们认识的基点和出发点。也就是说，建设项目跟踪审计是一种审计监督活动，而不是建设项目管理活动，跟踪审计人员（包括审计部门聘请的社会中介机构人员），应当定位于监督者，而不是定位于项目管理者。既然是审计监督活动，就必须具有独立性，做到审计机构独立、审计经费独立、审计人员身份独立、审计人员精神独立，没有独立性的监督活动，不能称之为审计监督。正因为此，温家宝总理在今年的“两会”上提出的“审计跟进”思想，要求审计部门全程跟踪财政资金使用情况，也就是看中审计部门独有的独立、客观、公正的工作地位。
在部分跟踪审计实践中，审计人员在工作例会、施工现场签证、建设过程中合同的签订、各种计价支付等场合发表意见，实际上已经成为建设项目内部管理的一个环节，直接参与了工程管理，他们是以建设项目管理者，而不是以审计监督者身份实施的行为，是在参与履行项目管理职能，事后又对于建设单位以自己发表的意见为基础所开展的项目行为，进行审计监督评价，将势必损害审计工作独立性，很难做到客观公正。
我们的研究结果是：在建设项目跟踪审计中，审计人员应坚持“监督者”的职责定位，放弃有可能影响到审计监督评价独立性的所有做法，保持审计活动的客观公正立场。
2.建设项目跟踪审计的主要职责
最近,刘家义审计长在谈到跟踪审计有过这样的讲话，跟踪审计目标就是要“保证不出问题，少出问题，至少不出大问题”。如何实现这一目标，审计部门应立足于客观公正的职业地位，利用好自己的专业优势，围绕建设项目的资金收支、内部控制体系、项目操作程序等领域的工作，开展检查和监督，确保它们符合国家财经法规政策的有关规定，以保证建设资金的安全完整，切实履行审计免疫系统职能。
在完成好上述工作的同时，跟踪审计要在保持审计独立性、不参与工程管理与决策的前提下，监督工程决算形成每一个环节的相关主要活动，对工程决算的不规范、不合理、不合法行为，及时向建设单位及其他相关方面提出合理化建议，以避免产生重大不良后果，以此促进相关单位加强管理、减少投资浪费。对工程技术、质量安全等方面出现的问题，建议相关主管部门加强管理和监督。
具体来说，建设项目跟踪审计工作内容主要包括几方面：项目审批程序审计、设计概算审计、初步设计审计、施工图设计审计、拆迁审计、工程招投标审计、内部控制制度审计、工程量清单编制审计、工程量清单执行情况审计、工程物资采购审计、监理履职情况审计、前期财务审计、工程造价审计、概算执行情况审计等。
3.跟踪审计与投资监理的含义辨析
投资监理又称工程项目全过程造价控制，是指投资监理单位接受委托，根据国家批准的工程建设文件、工程建设相关的法律、法规和建设合同、投资监理合同的要求，对建设工程造价所实施的全过程监督管理，是项目实施过程中管理工作的一项重要组成部分。它主要包括参与项目前期的可行性研究、投资估算和扩初概算编制或审查、工程招标代理、编制施工图预算、工程量清单、制定造价控制的实施细则、确定控制目标、各类经济技术合同的编审、中期付款审核、阶段性预（结）算审核、协助编制竣工财务决算报告等工作。
不可否认的是，投资监理与跟踪审计在工作内容上存在一定程度上的相互重叠现象，只有从本质上界定他们之间的区别、联系，才能真正明确各自职能与设置目的。我们认为，两者的立足点不同，服务对象不同，前者是立足于指导建设项目相关方面“怎么做”，对建设单位或其他管理部门负责，它的本质是管理，而后者则立足于检查监督建设项目的相关方面“做了什么“，对政府负责，它的本质是监督，监督范围是包括投资监理在内的所有工程项目相关方面，除投资监理外，建设单位、施工单位、设计单位、工程监理单位以及政府相关部门等，都属于跟踪审计的监督范围。应当说，投资监理和跟踪审计的结果可以相互参照，彼此印证，可以更好地为政府投资项目服务。
（二）科学确定建设项目跟踪审计的介入时间
从理论上讲，跟踪审计越早介入，审计效果越好，但实际情况不尽如此，实际效果的产生受到多种因素影响，要完全确定一个全国范围内统一的跟踪审计介入时间标准，存在较大难度。
要确定某一个具体项目的跟踪审计介入时间时，建议充分考虑以下几项因素：审计人员素质现状、建设项目规模、工程项目相关建设程序资料的完备情况等。原因主要有：一是现阶段部分审计人员在评价前期决策科学性方面，缺乏专业能力，难以承担这个审计重任，随着审计人员专业素质的提高，跟踪审计介入的时间也就可以相应前移；二是建设项目规模越大，一般要求跟踪审计介入的时间也就越早；三是项目相关建设程序资料越完备，手续越齐全，跟踪审计介入的时间也就可以越早。
我们建议，近阶段的建设项目跟踪审计介入时间，一般定在项目开工后。因为在项目开工前，建设单位需要编制建设项目各种资料，办理项目立项程序，审计部门此时介入，建设单位很可能要求审计部门对相关问题表态，此时表态将影响审计部门独立性，此时不表态将让人认为开工前跟踪审计“形同虚设”。跟踪审计在建设项目开工后介入，可以避免上述尴尬的出现。如果某一项目跟踪审计一定要在开工前介入，建议审查建设项目前期决策、设计和招投标阶段是否符合国家政策法规的规定，一般不要对建设项目工程方案发表意见，实在有必要的话，也只能以审计建议的形式出现，并注明“供参考”的字样。
工程项目跟踪审计对建筑工程项目跟踪审计的探讨在大型建筑工程建设中引入跟踪审计也必将提高建筑投资的利用率。跟踪审计作为提升审计效能的一个重要途径，是发挥审计“免疫系统功能”的客观需要。实践中不仅在完善项目建设管理，提高工程建设资金使用效益，加强党风廉政建设方面发挥重要作用，而且对体制性障碍、制度性缺陷和项目管理漏洞加以关注，有利于促进科学发展体制机制的建立。其作用应引起管理
1建设项目跟踪审计的概述
建设项目的跟踪审计是依据法律法规对建设工程项目全过程的造价管理进行事前、事中、事后的咨询、鉴证和监督等活动;它是对建设项目有计划的从可行性研究、立项、初步设计、施工图设计、施工、竣工结决算等诸多环节,进行审计监督的一种方法;它将工程建设全过程分为若干阶段或期间,审计人员在工程建设过程中及时对各阶段或期间涉及工程造价的活动和文件进行审计,并及时作出审计评价和建议。
2建设工程寿命周期中各阶段跟踪审计的目的和任务不同
2.1设计前阶段和设计阶段以审计机构的组建为主,并对建设程序进行审核及规范
审计机构应在具有相应资质的工程造价咨询单位中选择选定,人员主要是由与工程项目相配套专业的注册造价工程师、工程技术人员及财会人员组成。在建设项目开工前阶段,主要检查建设项目的审批文件,包括项目建议书、可行性研究报告、环境影响评估报告、概算批复、建设用地批准、建设规划及施工许可、环保及消防批准、项目设计及设计图审核等文件是否齐全;检查招投标程序及其结果是否合法、有效;检查与各建设项目相关单位签订的合同条款是否合规、公允,与招标文件和投标承诺是否一致;检查建设项目的资金来源是否落实到位、是否合理、是否专户存储,建设资金能否满足项目建设当年应完成工作量的需要。对使用国债的建设项目,要严格规定其操作程序和使用范围,并作为建设资金审计的重点;检查各种规费是否按规定及时缴纳;减、缓、免手续是否完善,是否符合有关规定;检查征地或拆迁补偿费是否符合有关规定,有关评估、计价是否合规、合理,有无擅自扩大拆迁范围、提高标准或者降低标准等问题。
2.2事中控制的目的是规范工程项目管理,有效控制工程项目投资
在建设项目施工阶段主要包括:检查履行合同情况,检查与建设项目有关的单位是否认真履行合同条款,有无违法分包、转包工程。如有变更、增补、转让或终止情况,应检查其真实性、合法性;检查项目概算执行情况,检查有无超出批准概算范围投资和不按概算批复的规定购置自用固定资产,挤占或者虚列工程成本等问题;检查内控制度建立、执行情况;检查建设单位是否建立健全并执行了各项内控制度。应督促、指导建立完善的管理制度,保证项目建设规范运行、建设资金合法使用;检查工程设计变更、施工现场签证手续是否合理、合规、及时、完整、真实;检查工程成本核算及账务处理是否符合《国有建设单位会计制度》的要求,是否有利于建设项目的管理及竣工决算的需要;检查建设资金到位情况是否与资金筹集计划或投资进度相衔接,有无大量资金闲置或因资金不到位而造成停工待料等损失浪费现象;检查建设资金是否专款专用;是否按照工程进度付款,有无挤占、挪用建设项目资金等问题。对往来资金数额较大且长时间不结转的预付工程款、预付备料款要查明原因,防止出现超付工程款现象;检查建设单位管理费的计取范围和标准是否符合有关规定,费用支出是否符合“必须、节约”的原则,有无超出概算控制金额的情况;加强设备、材料价格控制,尤其要对建设单位关联企业所供设备、材料的价格进行检查,防止从中加价。对已购设备、材料因故不能使用的,要分析原因,分清责任,并督促建设单位及时处理,避免造成更大的损失;检查国家、省、市优惠政策的落实情况。
建设工程项目全过程跟踪审计可实现对项目的动态控制
项目实施跟踪审计,就是工程造价咨询单位服务于业主而对工程建设项目全过程进行投资控制、进度控制和质量控制。跟踪审计就是把审计监督的关口往前移,促进了建设单位出
台制度,规范管理,把可能发生的问题解决在萌芽状态中,确保工程资金的安全使用效益,为高质量地完成建设项目提供重要保证。跟踪审计项目报告具有阶段性。跟踪审计报告分为阶段性审计报告和年度审计报告,分别对工程的进展情况或分部分项工程结算报审情况,每一个跟踪年度审计情况出具审计结论性文书。内容均包括基本情况、审计情况、项目总体评价意见、存在的主要问题及整改情况、审计建议五个方面。跟踪审计项目结算具有前移性。平时可以核定的工作量及审计内容随时审核完成,为工程款项计量支付提供了可靠依据,较好地避免了事后审计的盲目性。
4工程建设项目跟踪审计只有遵循一定的方法才能真正起到跟踪审计的作用,才能使业主更好地进行项目的动态控制
在建设项目正式立项时,将各项前期准备工作纳入审计视野,关注其在各阶段的三控目标。审计组在项目现场设立办公场所,与被审计单位建立定期例会制度,参加被审计单位的重要例会,及时了解、掌握项目有关情况,提出意见,并且做好会议记录。建设工程项目实施阶段,审计组成员应经常深入施工现场,掌握工程进展、变更等真实情况,了解工程建设中涉及的有关技术问题,熟悉工程计量规则及有关费用的测算办法,并且做好相关记录。审计人员应根据工程建设进度,定期一般为每月一次,次月对上月对各参建单位实际完成的工作内容、工作数量、工作质量进行核定,开具核定单。审计组应根据跟踪审计实施方案的要求,要求被审计单位按照审计组规定的时间和方法报送工程结算资料,并及时确定审计结果:采用“以实结算”方式的,必须要求施工企业按照已完成的形象进度,及时报送“分部、分项工程”的结算资料,予以审计,在较短的时间内做到“工程施工完成,工程结算审计基本结束”;采用“中标价包干,设计变更、额外工作量签证按实调整”结算方式的,必须要求施工企业每月将已发生的设计变更、签证工作量编制“变更部分结算”,经审计后作为工程竣工结算的组成部分;采用“单价包干、工程量按实结算”方式的,必须要求施工企业对已完成的形象进度上报“分部、分项工程”的结算资料,经审计后作为工程竣工结算的组成部分。
跟踪审计的事后控制审计结束后,必须及时将审计工作底稿、招标文件、投标文件、中标通知书、施工合同及附件、现场变更及签证记录、审计结果通知书等资料整理登记归档,并对审计数据资料进行信息化处理,建立审计项目档案。对于在建工程其他费用的审计,亦应本着“及时、完整、准确”的原则进行审计,并按时做好《审计工作底稿》。审计组应建立《跟踪审计项目台账》,由主审人员负责及时登记审计时间、工作纪实包括工作内容、审计事实、发现问题、审计意见、整改情况、审计成果。台账要注重反映量化成果,成为反映跟踪审计全貌的工作日志。
5结语
总而言之，跟踪审计实质上就是工程的管理审计,管理审计是现代审计的一个重要标志,工程审计应当实现从传统审计向管理审计的延伸,将事后审计变为事前、事中和事后的全过程跟踪审计,按照全方位、全过程的审计要求,做到关口前移、全程监控,在全面全过程的审计中找准工程建设中的薄弱环节,以规范工程建设行为,提高工程建设管理水平,促使工期、质量、功能和投资最佳化,争取最佳投资效果。
工程项目跟踪审计对建筑工程项目跟踪审计的探讨随着我国建筑市场的不断规范以及建筑行业的不断发展，建筑工程项目审计得到了应有的重视，然而，现阶段我国大多数建筑工程审计局限于竣工结算审计，其建筑工程的前期、施工阶段审计相对弱化，而建筑工程审计是一个长期且复杂的工作，往往要经历从可行性研究到竣工验收及投入使用等诸多环节，为使建筑工程审计发挥应有的事前、事中、事后全过程反馈作用，使审计工作真正落实到位，审计部门应对建筑工程项目进行全过程跟踪审计，并根据建筑工程项目建设的不同阶段确定相应的审计要点。
一、全过程跟踪审计的概念
建筑工程项目全过程跟踪审计是指审计部门依据相关法律的规定，对建筑工程项目从项目建设前期准备工作至项目竣工验收交付使用全过程全部经济活动的真实性、合法性、合规性、完整性和效益性进行监督、检查和评价，并针对建设过程中存在的问题及时提出审计意见和建议，促进基建部门、施工单位、监理单位等强化管理，有效地控制工程成本，保障建设资金的合理使用，提高建设项目投资效益。
二、事前跟踪审计要点
在工程前期，是整个工程的准备阶段，跟踪审计需在事前控制中要发挥应有作用，才能有效避免在之后的施工阶段和竣工阶段出现难以预料的问题。事前跟踪审计主要包括项目可行性研究阶段的审计、项目设计阶段的审计和项目招投标阶段的审计。
1.项目可行性研究阶段的审计。建筑工程项目可行性研究是项目投资前期工作的核心和重点，也是项目决策的重要依据。在对这一环节的审计中，应把握以下几点：专家意见是否客观、独立，反对意见是否得到重视；可行性研究报告是否在客观的前提下，通过对项目要素进行认真全面的调查和详细的测算分析，经过多方案的比较论证后提出的；项目建议书是否坚持实事求是的原则；拟建项目的各要素是否进行认真的调查研究，测算分析是否符合实际情况；项目是否具备经济上的必要性、合理性、现实性；环境及建设上是否具备可行性等。
2.项目设计阶段的审计。建筑工程项目的设计方案是整个项目的蓝图，事关整个项目建设的最终成败。在对这一阶段的审计中，审计人员应重视以下几个方面：建筑工程建设理由及条件；工程选址及建设规模；经济效益、环境效益及社会效益等内容是否在工程设计方案中充分说明；是否满足设备的选型、征地、投资控制、编制施工图设计的需要；施工图的设计是否满足建筑材料的选用、设备的安装和非标准件制作的需要，是否满足施工图预算的编制、施工组织设计和现场施工方面的需要；设计阶段相关费用是否合规合理等。
3.项目招投标阶段的审计。建筑工程项目建设招投标是项目单位按照《招标投标法》要求，利用现有建筑市场，全面引进竞争机制，保证工程质量，降低投资成本的有效途径。在对这一环节的审计中，审计人员应重点关注以下内容：招投标程序是否合法，操作是否规范；投标单位的资质是否合规，能力是否达标；招投标单位的之间是否存在串通投标；招标小组评标办法是否公正、公平、科学、合理。
4.项目建设合同签订阶段的审计。建设合同是承包方进行工程建设，发包方支付工程价款，明确双方当事人权利义务的有效依据，也是确保工程质量、进度、造价的关键文件。在对合同签订环节进行审计时，审计人员应重点把握以下几个方面：工程建设是否存在无合同施工的现象；合同的订立是否以立项报告及招标为依据，有无超计划、超标准擅自订立建设合同的现象；合同条款是否齐全严谨，对于定额套用、费用计取、材料供应、质量标准、工期进度、安全施工、结算方式、质保期限、违约责任等主要条款是否明确；是否将施工现场的固体废弃物、扬尘、噪声、污水等污染物的治理写入合同附加条款；合同是否对工程分包作出了相应的资质、能力、范围等方面的规定，对承包方擅自转包、或将主体工程肢解后分包等行为，是否明确了相应的处罚措施及责任追究办法；工程建设项目的合同及相关条款是否与招标文件和投标书保持一致性等。
三、事中跟踪审计要点
建筑工程项目事中审计主要是指对建筑工程项目建设施工阶段进行的审计，审计内容包括核实项目成本造价和监督工程建设的质量。对这一阶段的审计，应重点做好以下几个方面的工作：
1．在材料采购方面，要对设备材料价格进行有效审核控制，建设用设备材料的购进，其价格的真实性要进行核实，排除施工单位故意抬高材料价格、增加工程造价的可能，对设备和材料不能正常使用的，要进行针对性分析，明确责任关系；
2.在合同履行方面，要核查相关单位履行合同有无违法分包转包工程行为，要对变更、增补或者终止合同情况进行检查；
3.在设计变更方面，审计人员应检查在建设单位否严格按施工图施工，若存在设计变更，要对现场签证和设计变更等内容的真实性、合理性、合规性、完整性进行检查；
4.在概算执行方面，要对概算的执行情况进行检查，概算是成木控制的重要指标，施工方如果超出概算购置资产，或者其他挤占虚列工程成本行为，都是违法行为，审计监管要对此进行有效控制；
5．在施工组织设计方面，应审查施工组织设计是否从全局出发，抓重点抓难点，抓关键环节与薄弱环节，确保施工的连续性、节奏性和均衡性。
四、事后跟踪审计要点
建筑工程项目事后审计，包括竣工验收阶段的审计和结算阶段的审计。竣工结算审计是建筑工程项目审计工作中必须要把握好的最后关隘，为有效的达到审计效果，在该阶段的审计中，要把握好以下几个要点：
1.要对工程量进行核查，工程竣工后，施工单位要用工程量进行工程结算，审计人员要对施工单位所报的工程量进行重点审查，审查工程量是否按规定的计算规则执行，有无多计、重计、漏计工程量，对那些多计入的工程量要坚决清理；
2.要对设备和材料价格进行审查，建设用设备和材料单价是不是合理，不能只看发票，要防止施工单位以劣充好，蓄意抬高材料价格，要审查是否有应调未调及定额规定不应调整而在结算中又调整材料的情况；
3.要审查费用计算程序和取费标准是否配套，有无低级高套、虚增取费项目、重复计费、随意提高计费基数等情况；
4.要对隐蔽工程记录和设计变更的相关材料进行真伪核查，隐蔽工程需要现场签证，事后补签证或者虚假记录都应列入审查重点。
5.要严格依照合同的相关规定，逐项验收，保证决算材料的合法性，出现与合同不相符的情况，要有明确的相关说明。
6.对于在结算工作中出现不良情况的施工企业要登记在案，记入企业的诚信档案，在条件允许的情况下，可以将信息共享给行业内其他建设单位，在后续的项目招标及施工管理活动中要重点检查。
建筑工程建设投资成本不断膨胀，开展建筑工程项目全过程跟踪审计工作应不断强化。全过程跟踪审计应深入尝试，审计过程中必然会碰到各种困难和问题，审计人员应切实把握好建筑工程项目建设各个阶段的审计要点，采用先进的审计手段及方法，保证审计资料的可靠性与真实性，从而在保证建筑施工顺利开展的前提下，使建筑投资得以更好地控制。
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